Reanda

Announcement

Έκπτωση και επιστροφή Φ.Π.Α. σε ανέγερση κτίσματος σε έδαφος τρίτου ή/και σε βελτιώσεις και προσθήκες σε μισθωμένο ακίνητο μετά τον Ν.5024/2023

Μάρτιος, 2024

Η τροποποίηση της παρ. 4 του άρθρου 33 του κωδ. Φ.Π.Α. με τον Ν.5024/2023

Με το άρθρο 32 του Ν.5024/2023 (ΦΕΚ Α΄ 41/24-2-2023) τροποποιήθηκε το πρώτο εδάφιο της περιπτ. α΄ της παρ. 4 (αγαθά επένδυσης) του άρθρου 33 του Κώδικα Φ.Π.Α. (Ν.2859/2000) και ειδικότερα αφαιρέθηκε (καταργήθηκε) η προϋπόθεση της 9ετούς χρήσης του ακινήτου. Παρακάτω παρατίθεται η νέα διάταξη (ως ισχύει με τον Ν.5024/2023) και ως ίσχυε πριν τον Ν.5024/2023.

Άρθρο 33 παρ . 4

Όπως ισχύει με τον Ν.5024/2023

4. Ως αγαθά επένδυσης, για την εφαρμογή των διατάξεων του παρόντος νόμου, θεωρούνται:

α) Τα ενσώματα αγαθά, που ανήκουν κατά κυριότητα στην επιχείρηση και τίθενται από αυτή σε διαρκή εκμετάλλευση, καθώς και τα κτίσματα ή άλλου είδους κατασκευές που κατασκευάζονται από την υποκείμενη στο φόρο επιχείρηση σε ακίνητο που δεν ανήκει κατά κυριότητα σε αυτήν, αλλά έχει, βάσει οποιασδήποτε έννομης σχέσης, τη χρήση του ακινήτου αυτού.

Αν κατά τη διάρκεια του πενταετούς διακανονισμού λήξει η χρήση του ακινήτου, στο οποίο κατασκευάστηκαν τα ανωτέρω κτίσματα ή άλλου είδους κατασκευές, ενεργείται εφάπαξ διακανονισμός κατά τις διατάξεις της προηγούμενης παραγράφου 3.

Στην αξία των αγαθών επένδυσης δεν περιλαμβάνονται οι δαπάνες επισκευής και συντήρησης.

Ως αγαθά επένδυσης της παρούσας περίπτωσης νοούνται και εκείνα που εκμεταλλεύονται, σύμφωνα με τον σκοπό τους, οι εταιρείες του άρθρου2 του Ν.1665/1986 (ΦΕΚ Α΄ 194).

Ως αγαθά επένδυσης της παρούσας περίπτωσης νοούνται επίσης και οι δαπάνες που καταβάλλει η επιχείρηση, σύμφωνα με τα οριζόμενα στο Ν.2773/1999, όπως ισχύει, για την κατασκευή μη ιδιόκτητου δικτύου σύνδεσης του σταθμού αυτοπαραγωγής ή ανεξάρτητης παραγωγής μέχρι το δίκτυο της Δ.Ε.Η. Α.Ε. ή του Δ.Ε.Σ.Μ.Η.Ε. Α.Ε..

β) τα δικαιώματα χρησιμοποίησης διπλωμάτων ευρεσιτεχνίας, σχεδίου, υποδείγματος, εμπορικού ή βιομηχανικού σήματος και άλλων παρόμοιων, εφόσον εξυπηρετούν περισσότερες από μία χρήσεις.

Άρθρο 33 παρ . 4

Όπως ίσχυε πριν τον Ν.5024/2023

4.Ως αγαθά επένδυσης, για την εφαρμογή των διατάξεων του παρόντος νόμου, θεωρούνται:

α) Τα ενσώματα αγαθά, που ανήκουν κατά κυριότητα στην επιχείρηση και τίθενται από αυτή σε διαρκή εκμετάλλευση, καθώς και τα κτίσματα ή άλλου είδους κατασκευές που κατασκευάζονται από την υποκείμενη στο φόρο επιχείρηση σε ακίνητο που δεν ανήκει κατά κυριότητα σε αυτήν, αλλά έχει, βάσει οποιασδήποτε έννομης σχέσης, τη χρήση του ακινήτου αυτού, για χρονικό διάστημα τουλάχιστον εννέα ετών.

Αν κατά τη διάρκεια του πενταετούς διακανονισμού λήξει η χρήση του ακινήτου, στο οποίο κατασκευάστηκαν τα ανωτέρω κτίσματα ή άλλου είδους κατασκευές, ενεργείται εφάπαξ διακανονισμός κατά τις διατάξεις της προηγούμενης παραγράφου 3.

Στην αξία των αγαθών επένδυσης δεν περιλαμβάνονται οι δαπάνες επισκευής και συντήρησης.

Ως αγαθά επένδυσης της παρούσας περίπτωσης νοούνται και εκείνα που εκμεταλλεύονται, σύμφωνα με το σκοπό τους, οι εταιρείες του άρθρου 2του Ν.1665/1986 (ΦΕΚ Α΄ 194).

Ως αγαθά επένδυσης της παρούσας περίπτωσης νοούνται επίσης και οι δαπάνες που καταβάλλει η επιχείρηση, σύμφωνα με τα οριζόμενα στο Ν. 2773/1999, όπως ισχύει, για την κατασκευή μη ιδιόκτητου δικτύου σύνδεσης του σταθμού αυτοπαραγωγής ή ανεξάρτητης παραγωγής μέχρι το δίκτυο της Δ.Ε.Η. Α.Ε. ή του Δ.Ε.Σ.Μ.Η.Ε. Α.Ε..

β) τα δικαιώματα χρησιμοποίησης διπλωμάτων ευρεσιτεχνίας, σχεδίου, υποδείγματος, εμπορικού ή βιομηχανικού σήματος και άλλων παρόμοιων, εφόσον εξυπηρετούν περισσότερες από μία χρήσεις.

Στην αιτιολογική έκθεση του Ν.5024/2023 αναφέρεται ότι «Επιδιώκεται η άρση του περιορισμού της χρήσης του ακινήτου για χρονικό διάστημα τουλάχιστον εννέα (9) ετών, προκειμένου να θεωρηθεί ως αγαθό επένδυσης για την εφαρμογή των διατάξεων του Κώδικα Φ.Π.Α.».

Η εγκύκλιος Ο.313/7-3-2023 που ακολούθησε αναφέρεται στην τροποποίηση χωρίς περαιτέρω διευκρινίσεις και λεπτομέρειες εφαρμογής.

Οι γενικές διατάξεις και τα αποτελέσματα του Ν.5024/2023

3.1 α) Σύμφωνα με το άρθρο 30 («Δικαίωμα έκπτωσης του φόρου») του Κώδικα Φ.Π.Α.:

Η έκπτωση (και παρεπόμενα η επιστροφή) του φόρου (των εισροών) παρέχεται κατά το μέρος που τα αγαθά και οι υπηρεσίες (οι εισροές) χρησιμοποιούνται για την πραγματοποίηση πράξεων που υπάγονται στο φόρο ή/και που απαλλάσσονται του φόρου με δικαίωμα έκπτωσης του φόρου εισροών (π.χ. ενδοκοινοτικές παραδόσεις),

ειδικά για τα αγαθά επένδυσης το δικαίωμα έκπτωσης κρίνεται οριστικά κατά το χρόνο έναρξης χρησιμοποίησης των αγαθών αυτών,

στην περίπτωση που τα αγαθά επένδυσης χρησιμοποιούνται (και) για πράξεις (έσοδα - εκροές) που υπάγονται σε Φ.Π.Α. ή απαλλάσσονται του Φ.Π.Α. με δικαίωμα έκπτωσης και για πράξεις απαλλασσόμενες - εξαιρούμενες χωρίς δικαίωμα έκπτωσης, τότε η έκπτωση του φόρου ενεργείται κατά ποσοστό (prorata, όπως ορίζεται στο άρθρο 31). Το ποσοστό έκπτωσης ελέγχεται σε όλη την περίοδο διακανονισμού του φόρου.

β) Στο άρθρο 31 («Προσδιορισμός του εκπιπτόμενου φόρου») του Κώδικα Φ.Π.Α. περιέχονται οι διατάξεις για την prorata, δηλαδή την αναλογία της έκπτωσης του Φ.Π.Α. στην περίπτωση των κοινών εισροών (των εισροών που αναλώνονται τόσο πράξεις (έσοδα - εκροές) που υπάγονται σε Φ.Π.Α. ή απαλλάσσονται του Φ.Π.Α. με δικαίωμα έκπτωσης όσο και για πράξεις απαλλασσόμενες - εξαιρούμενες χωρίς δικαίωμα έκπτωσης).

γ) Στο άρθρο 33 («Διακανονισμός εκπτώσεων») του Κώδικα Φ.Π.Α. ορίζεται:

στην παρ. 2 ότι: «Ειδικά για τα αγαθά επένδυσης, η έκπτωση του φόρου που ενεργήθηκε υπόκειται σε πενταετή διακανονισμό με αφετηρία το έτος χρησιμοποίησης τους.

Ο διακανονισμός ενεργείται κάθε έτος για το ένα πέμπτο (1/5) του φόρου που επιβάρυνε το αγαθό, ανάλογα με τις μεταβολές του δικαιώματος έκπτωσης. Για τα ακίνητα, η μίσθωση των οποίων υπάγεται στο φόρο, κατόπιν της επιλογής που προβλέπεται στην περίπτωση δ΄ της παραγράφου 2 του άρθρου 8, η έκπτωση του φόρου που ενεργήθηκε υπόκειται σε δεκαετή διακανονισμό με αφετηρία το έτος χρησιμοποίησής τους. Ο διακανονισμός ενεργείται κάθε έτος για το ένα δέκατο του φόρου που επιβάρυνε το αγαθό, ανάλογα με τις μεταβολές του δικαιώματος έκπτωσης. Το ποσό του φόρου που εναπομένει για διακανονισμό κατά το χρόνο άσκησης της επιλογής φορολόγησης, διακανονίζεται με βάση συνολική περίοδο δέκα ετών»,

στην παρ. 3 ότι: «3. Σε περίπτωση παράδοσης αγαθών επένδυσης ή οριστικής παύσης της χρησιμοποίησης αυτών σε φορολογητέες πράξεις, κατά τη διάρκεια πενταετίας ή δεκαετίας, προκειμένου για ακίνητα της παραγράφου 2, ενεργείται εφάπαξ διακανονισμός μέσα στο ίδιο έτος και τα αγαθά αυτά θεωρούνται, για τα έτη που απομένουν, ότι χρησιμοποιήθηκαν αποκλειστικά και μόνο:

α) σε φορολογητέες δραστηριότητες, εφόσον πρόκειται:

αα) για παράδοση η οποία υπάγεται στο φόρο,

ββ) για καταστροφή, απώλεια ή κλοπή, που αποδεικνύονται ή δικαιολογούνται με νόμιμα παραστατικά,

γγ) για παράδοση ακινήτων με σύμβαση πώλησης και επαναμίσθωσης (sale and lease back), σύμφωνα με τις διατάξεις της περίπτωσης γ΄ της παρ. 9 του άρθρου 6 του Ν.1665/1986.

δδ) για παράδοση έργων σύνδεσης σταθμών αυτοπαραγωγής ή ανεξάρτητης παραγωγής μέχρι το δίκτυο της Δ.Ε.Η. Α.Ε. ή του Δ.Ε.Σ.Μ.Η.Ε. Α.Ε., σύμφωνα με όσα ορίζονται στο Ν.2773/1999 (ΦΕΚ Α΄ 286) όπως ισχύει.

β) σε αφορολόγητες δραστηριότητες, στις λοιπές περιπτώσεις.

Εάν εντός της περιόδου διακανονισμού, σύμφωνα με την παράγραφο 2 του παρόντος άρθρου από την πραγματοποίηση της δαπάνης για απόκτηση ή κατασκευή επενδυτικών αγαθών δεν έχει γίνει έναρξη της χρησιμοποίησης αυτών, θεωρείται ότι διατέθηκαν αποκλειστικά και μόνο σε αφορολόγητες πράξεις και ενεργείται εφάπαξ διακανονισμός με την εκκαθαριστική δήλωση της διαχειριστικής αυτής περιόδου.

Εξαιρείται του ανωτέρω περιορισμού της πενταετίας η πραγματοποίηση της δαπάνης, για την απόκτηση ή την κατασκευή επενδυτικών αγαθών από οργανισμούς, επιχειρήσεις και εταιρείες κοινής ωφέλειας.».

δ) Σύμφωνα με την παρ. 1 του άρθρου 34 («Επιστροφή του φόρου») του Κώδικα Φ.Π.Α. «Με την επιφύλαξη των σχετικών με την παραγραφή διατάξεων ο φόρος επιστρέφεται εφόσον:

α) καταβλήθηκε στο Δημόσιο εξαρχής αχρεώστητα ή

β) το αχρεώστητο προκύπτει από επιγενόμενο λόγο στις κάτωθι περιπτώσεις:

i) προκύπτει ως πιστωτικό υπόλοιπο το οποίο δεν μεταφέρεται σε επόμενη περίοδο για έκπτωση ή σε περίπτωση μεταφοράς του η έκπτωση δεν κατέστη δυνατή ή,

ii) αφορά πράξεις, που προβλέπουν οι διατάξεις της παραγράφου 2 του άρθρου 30, καθώς και πράξεις για τις οποίες με αποφάσεις του Υπουργού Οικονομικών προβλέπεται αναστολή καταβολής του φόρου ή οφείλεται σε διαφορά συντελεστών εκροών- εισροών ή

iii) αφορά αγαθά επένδυσης, που προβλέπουν οι διατάξεις της παραγράφου 4 του άρθρου 33.

Με αποφάσεις του Υπουργού Οικονομικών μπορεί να ορίζεται ότι, προκειμένου για αγαθά επένδυσης ορισμένων βιομηχανικών και βιοτεχνικών επιχειρήσεων, αντί έκπτωσης ή επιστροφής του φόρου παρέχεται δικαίωμα αναστολής της πληρωμής του ή ρυθμίζεται με άλλο τρόπο. Με τις ίδιες αποφάσεις ρυθμίζεται κάθε αναγκαία λεπτομέρεια για την άσκηση του δικαιώματος αυτού».

3.2 Λαμβανομένων υπόψη των διατάξεων περί έκπτωσης και των διατάξεων περί επιστροφής του φόρου, μετά το Ν.5024/2023, τόσο στην περίπτωση ανέγερσης κτίσματος σε έδαφος τρίτου όσο και στην περίπτωση βελτιώσεων και προσθηκών σε μισθωμένο ακίνητο, η επιχείρηση - μισθωτής έχει (πλέον) δικαίωμα έκπτωσης ή/και επιστροφής του φόρου εισροών (των δαπανών ανέγερσης και των δαπανών βελτιώσεων - προσθηκών) χωρίς τον περιορισμό της 9ετούς χρήσης του ακινήτου. Περαιτέρω όμως η δαπάνη (αγαθό επένδυσης) θα πρέπει να παρακολουθείται καθ΄ όλη την περίοδο διακανονισμού για την μεταβολή στο δικαίωμα έκπτωσης (άρθρα 31 και 33).

Το κείμενο αποτελεί απόσπασμα από το ομότιτλο άρθρο του κ. Χρήστου Παύλου που δημοσιεύθηκε στο τεύχος Δεκεμβρίου 2023 του περιοδικού Epsilon7. Στο πλήρες άρθρο, μεταξύ άλλων, γίνεται αναφορά και στο προηγούμενο πλαίσιο που ίσχυε για επισκευές, βελτιώσεις και συντηρήσεις πριν τον Ν.5024/2023, στον χρόνο ισχύος και σε σχετικές αποφάσεις Δ.Ε.Δ..